18.12.2007-24.12.2007
Скачать (334 kb)

Оглавление | 1 | 2 | 3 | 4 | 5

Содержание :



Единый сельскохозяйственный налог (глава 26.1 НК РФ)



• При применении ЕСХН можно учитывать расходы на реконструкцию и модернизацию ОС
• При частичной оплате основных средств расходы можно признавать по мере их оплаты
• Участники договора простого товарищества, ведущие общий учет операций, должны уплачивать НДС по операциям товарищества
• Уточнен порядок определения доли дохода для перехода на ЕСХН сельскохозяйственными потребительскими кооперативами
• Плательщики ЕСХН могут учитывать потери от падежа птицы и животных
• Уточнены переходные положения при возврате с ЕСХН на уплату налога на прибыль с применением метода начисления




Упрощенная система налогообложения (глава 26.2 НК РФ)




• Предельный размер доходов, ограничивающий право перехода на УСН, для организаций, желающих совмещать УСН и ЕНВД, считается только по общему режиму налогообложения
• При переходе на УСН в заявлении нужно указывать сведения о среднесписочной численности работников, а также остаточной стоимости ОС и НМА
• При применении УСН можно учитывать расходы на реконструкцию и модернизацию основных средств
• Расходы на приобретение прав на результаты интеллектуальной деятельности
• Расходы на НИОКР
• Расходы на хранение, обслуживание и транспортировку товаров признаются по мере фактической оплаты этих расходов
• Сумма единого налога расходом не признается
• Новые виды признаваемых расходов: обслуживание ККТ, вывоз мусора
• Налогоплательщики, применяющие УСН, могут учитывать расходы на все виды обязательного страхования имущества
• Расходы на приобретение сырья и материалов по-прежнему признаются после их фактической оплаты и списания в производство
• При частичной оплате основных средств расходы можно признавать по мере их оплаты
• При возврате авансов уменьшаются доходы того периода, когда произведен возврат
• Участники договора простого товарищества, ведущие общий учет операций, должны уплачивать НДС по операциям товарищества
• Иностранные организации не вправе применять упрощенную систему налогообложения
• Изменения в порядке применения УСН на основе патента
• Переходные положения при смене объекта налогообложения

   Единый сельскохозяйственный налог (глава 26.1 НК РФ)

   При применении ЕСХН можно учитывать расходы на реконструкцию и модернизацию ОС (..)

   Внесенные в ст. 346.5 НК РФ изменения разрешают плательщикам единого сельхозналога учитывать расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств. Расходы определяются с учетом положений п. 2 ст. 257 НК РФ (в котором приведены определения реконструкции, модернизации и иных указанных работ).

   Признаются данные расходы с момента ввода основного средства в эксплуатацию независимо от того, приобретено само основное средство после перехода на спецрежим или до такого перехода (пп. 1 п. 4 ст. 346.5 НК РФ). В течение налогового периода (года) расходы должны распределяться равными долями (п. 4 ст. 346.5 НК РФ).

   О каком именно "вводе в эксплуатацию" основного средства идет речь - после приобретения (сооружения) объекта или же его вводе в эксплуатацию после окончания работ по реконструкции, модернизации и т.п.? В Письме Минфина России от 20.08.2007 N 03-11-04/2/205 (в котором анализируются аналогичные изменения для упрощенной системы налогообложения) говорится, что расходы учитываются с момента, когда основное средство вводится в эксплуатацию после окончания и оплаты соответствующих работ.

   Упомянутые изменения вступят в силу с 1 января 2008 г., при этом распространение их действия на 2007 год, в отличие от аналогичных поправок для УСН, не предусмотрено (п. 1 ст. 3 Федерального закона от 17.05.2007 N 85-ФЗ). Однако ранее Минфин России в своих разъяснениях указывал, что налогоплательщики, перешедшие на ЕСХН, вправе учитывать расходы на реконструкцию основных средств и до 2008 года (Письмо от 13.08.2007 N 03-11-04/1/129; о порядке признания данных расходов до 2008 г., предложенном финансовым ведомством, см. в выпуске обзора "Новые документы для бухгалтера" от 12.09.2007).

   При частичной оплате основных средств расходы можно признавать по мере их оплаты (..)

   Расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, а также на их достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение отражаются в последний день отчетного (налогового) периода в размере оплаченных сумм. В таком же порядке признаются и расходы на приобретение (создание) нематериальных активов (абз. 6 пп. 2 п. 5 ст. 346.5 НК РФ).

   Тем самым отменено требование о необходимости полной оплаты основных средств (нематериальных активов) для признания данных расходов.

   Участники договора простого товарищества, ведущие общий учет операций, должны уплачивать НДС по операциям товарищества (..)

   Организации и предприниматели, перешедшие на ЕСХН, не признаются плательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением "ввозного" НДС, а также налога, уплачиваемого в качестве налогового агента (п. 3 ст. 346.1 НК РФ).

   С 1 января 2008 года данные лица должны также уплачивать НДС в соответствии со ст. 174.1 НК РФ. То есть в случае, если организация или индивидуальный предприниматель, перешедшие на ЕСХН, ведут общий учет операций товарищества в целях налогообложения, они должны уплачивать налог в отношении операций товарищества, а также вправе принимать к вычету "входной" НДС по товарам, работам, услугам, приобретаемым в соответствии с договором простого товарищества.

   Кроме того, должны уплачивать НДС плательщики единого сельхозналога - доверительные управляющие. Налог уплачивается (а "входной" НДС принимается к вычету) при осуществлении ими операций в соответствии с договором доверительного управления имуществом.

   Уточнен порядок определения доли дохода для перехода на ЕСХН сельскохозяйственными потребительскими кооперативами (..)

   Сельскохозяйственные потребительские кооперативы при определении доли дохода (которая не должна быть менее 70 процентов) в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг), дающей право перейти на ЕСХН, учитывают доходы от реализации сельхозпродукции собственного производства членов кооператива, включая продукцию первичной переработки, произведенную кооперативом из сельхозсырья собственного производства членов кооператива. Также учитывается доход от выполненных работ (оказанных услуг) для членов данных кооперативов (п. 5 ст. 346.2 НК РФ).

   Значение данной поправки заключается в следующем. Сельскохозяйственные потребительские кооперативы были отнесены к сельскохозяйственным товаропроизводителям, имеющим право применять ЕСХН, уже с 1 января 2007 года (п. 2 ст. 346.2 НК РФ в редакции Федерального закона от 03.11.2006 N 177-ФЗ). При этом сельскохозяйственными товаропроизводителями признавались только такие кооперативы, доля доходов от реализации сельхозпродукции собственного производства членов которых (а также выполненных для членов кооператива работ, оказанных им услуг) составляет в общем объеме доходов не менее 70 процентов.

   Однако соответствующие поправки в п. 5 ст. 346.2 НК РФ, где предусмотрены условия перехода на ЕСХН, внесены не были. Поэтому Минфин России в своем Письме от 13.04.2007 N 03-11-02/106 указал, что переходить на уплату ЕСХН с 1 января 2007 г. сельскохозяйственные потребительские кооперативы были не вправе. В то же время возможен и иной подход к данной проблеме.

   Налогоплательщиками единого сельхозналога признаются организации и предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями и перешедшие на уплату ЕСХН в порядке, установленном гл. 26.1 НК РФ (п. 1 ст. 346.2 НК РФ). Сельскохозяйственные потребительские кооперативы прямо названы в п. 2 ст. 346.2 НК РФ сельскохозяйственными товаропроизводителями при условии, что доля доходов от реализации сельхозпродукции собственного производства членов этих кооперативов (а также выполненных для членов кооператива работ, оказанных им услуг) составляет в общем объеме доходов не менее 70 процентов.

   Порядок и условия начала применения ЕСХН установлены в ст. 346.3 НК РФ, что прямо следует из названия этой статьи. Для перехода на уплату ЕСХН налогоплательщик должен подать в установленный период заявление. Требования, которые установлены в п. 1 ст. 346.3 НК РФ относительно указания доли в доходе выручки от реализации продукции собственного производства, могут распространяться лишь на тех налогоплательщиков, которые занимаются производством сельхозпродукции. На сельскохозяйственные потребительские кооперативы данное требование распространяться не может: в силу ст. 4 Федерального закона от 08.12.1995 N 193-ФЗ они не занимаются производством сельскохозяйственной продукции. Иных ограничений, прямо запрещающих переход на ЕСХН сельскохозяйственных потребительских кооперативов, в п. 1 ст. 346.3 НК РФ нет.

   Также не может распространяться на сельскохозяйственные потребительские кооперативы ограничение по доле в доходе выручки от реализации продукции собственного производства в 70 процентов, установленное в п. 5 ст. 346.2 НК РФ, где говорится о праве перехода на ЕСХН, поскольку, как указывалось выше, сельскохозяйственные потребительские кооперативы не занимаются производством сельскохозяйственной продукции в принципе. Поскольку возможно двоякое толкование указанных норм Кодекса, должен применяться п. 7 ст. 3 НК РФ, согласно которому все неустранимые сомнения, противоречия и неясности налогового законодательства должны толковаться в пользу налогоплательщика. Следовательно, сельскохозяйственные потребительские кооперативы, у которых доля дохода от реализации сельскохозяйственной продукции, произведенной членами данного кооператива (а также от выполнения работ, оказания услуг для членов кооперативов), в общем объеме доходов составляет не менее 70 процентов, вправе были перейти на уплату ЕСХН уже с 1 января 2007 г.

   С 1 января 2008 года с внесением указанных выше поправок в п. 5 ст. 346.2 НК РФ у сельскохозяйственных потребительских кооперативов не должно возникнуть никаких сложностей с переходом на уплату ЕСХН.

   Плательщики ЕСХН могут учитывать потери от падежа птицы и животных (..)

   С 1 января 2008 года организации и предприниматели, перешедшие на уплату единого сельхозналога, вправе будут учитывать как расходы потери от падежа птицы и животных в пределах норм, которые установит Правительство РФ (пп. 42 п. 2 ст. 346.5 НК РФ).

   Ранее финансовое ведомство и налоговые органы отказывались признавать потери от падежа птицы и животных в качестве технологических потерь и указывали на необходимость подобных поправок (см. Письмо Минфина РФ от 11.12.2006 N 03-11-02/273, Письмо ФНС РФ от 13.10.2006 N 02-6-08/158).

   Уточнены переходные положения при возврате с ЕСХН на уплату налога на прибыль с применением метода начисления (..)

   При переходе с уплаты единого сельхозналога на уплату налога на прибыль с применением метода начислений организации должны (п. 7 ст. 346.6 НК РФ):

   а) признать в составе доходов сумму выручки от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) в период применения ЕСХН, оплата (частичная оплата) которых не была произведена до даты перехода на ОРН;

   б) признать в составе расходов расходы на приобретение в период применения ЕСХН товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были оплачены организацией до даты перехода на ОРН.

   Доходы признаются доходами (а расходы - расходами) того месяца, в котором организация перешла на общий режим налогообложения с применением метода начислений (п. 7.1 ст. 346.6 НК РФ).

   Выводы

   1. Организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на уплату ЕСХН, вправе признавать расходы на реконструкцию и модернизацию основных средств, а также на их достройку, дооборудование и техническое перевооружение (пп. 1 п. 2 ст. 346.5 НК РФ).

   2. При частичной оплате основных средств и нематериальных активов расходы можно признавать по мере оплаты (абз. 6 пп. 2 п. 5 ст. 346.5 НК РФ).

   3. Плательщики ЕСХН, ведущие общий учет операций по договору простого товарищества, должны уплачивать НДС в отношении операций товарищества (п. 3 ст. 346.1 НК РФ).

   4. Плательщики ЕСХН учитывают в расходах потери от падежа птицы и животных в пределах норм, установленных Правительством РФ (пп. 42 п. 2 ст. 346.5 НК РФ).

   Упрощенная система налогообложения (глава 26.2 НК РФ)

   Предельный размер доходов, ограничивающий право перехода на УСН, для организаций, желающих совмещать УСН и ЕНВД, считается только по общему режиму налогообложения (..)

   Организации и индивидуальные предприниматели, переведенные по отдельным видам деятельности на уплату ЕНВД, вправе совмещать ЕНВД и УСН (по иной, не облагаемой ЕНВД деятельности) (п. 4 ст. 346.12 НК РФ). Ограничения по численности работников, стоимости основных средств и нематериальных активов должны определяться такими налогоплательщиками исходя из всех осуществляемых ими видов деятельности - как не облагаемых, так и облагаемых ЕНВД.

   Изменения в п. 4 ст. 346.12 НК РФ предусматривают, что предельная величина доходов в 15 млн. руб. (проиндексированная на коэффициенты-дефляторы) за 9 месяцев, ограничивающая для организаций их право перейти на УСН, должна считаться только по тем видам деятельности, налоги по которым уплачиваются в соответствии с общим режимом налогообложения (и по которым будет применяться "упрощенка").

   Формально такой порядок должен был применяться и ранее. Пункт 4 ст. 346.12 НК РФ в редакции, действовавшей до 1 января 2006 года, прямо указывал, что размер дохода от реализации также должен определяться исходя из всех осуществляемых видов деятельности. Но затем это требование из п. 4 ст. 346.12 НК РФ было исключено (Федеральный закон от 21.07.2005 N 101-ФЗ). Следовательно, уже с 2006 года организации не должны были при переходе на УСН учитывать выручку от деятельности, облагаемой ЕНВД, что подтверждает и судебная практика (см., например, Постановления ФАС Центрального округа от 17.05.2007, 10.05.2007 N А54-5784/2006-С4, ФАС Уральского округа от 26.06.2007 N Ф09-4753/07-С3 - в рассматриваемых делах переход на УСН осуществлялся с 1 января 2007 г.). Однако Минфин России все равно разъяснял, что предельную величину доходов следует считать по обоим применяемым режимам, поскольку прямого исключения на сей счет Кодекс не содержит (Письма от 05.09.2006 N 03-11-04/2/184, от 05.12.2006 N 03-11-05/265).

   Переходные положения

   Переход на УСН производится налогоплательщиком с начала нового налогового периода. Однако заявление о переходе должно быть подано в предшествующем году в период с 1 октября по 30 ноября (п. 1 ст. 346.13 НК РФ). В письмах от 16.10.2007 N 03-11-04/2/259, от 14.08.2007 N 03-11-02/230 финансовое ведомство указывает, что изменения в п. 4 ст. 346.12 НК РФ вступят в силу с 1 января 2008 г. Поэтому возможность не учитывать выручку, полученную от деятельности, облагаемой ЕНВД, появится у организаций лишь при переходе на УСН с 1 января 2009 года. Но на сей счет возможно и иное мнение.

   Во-первых (и это самое главное), как было указано выше, поправки в п. 4 ст. 346.12 НК РФ не изменили применяемый до 2008 г. порядок, а лишь закрепили его. Во-вторых, действительно, данные поправки вступают в силу с 1 января 2008 г. (п. 1 ст. 3 Федерального закона от 17.05.2007 N 85-ФЗ). Переход на УСН осуществляется налогоплательщиком с начала налогового периода - календарного года (п. 1 ст. 346.13, п. 1 ст. 346.19 НК РФ). В предшествующем году с 1 октября по 30 ноября лишь подается заявление о переходе. На момент подачи заявления о переходе на УСН с 2008 г. рассматриваемые поправки еще не вступают в силу. Однако сам переход производится с 1 января 2008 г., когда новые правила уже действуют. Поэтому при подаче в 2007 году заявления о переходе на УСН с 2008 г. организация может указать в этом заявлении предельный размер доходов только по тем видам деятельности, по которым планируется переход

   При переходе на УСН в заявлении нужно указывать сведения о среднесписочной численности работников, а также остаточной стоимости ОС и НМА (..)

   При подаче заявления о переходе на УСН организациям, помимо сведений о размере доходов за 9 месяцев текущего года, также надо будет указать в заявлении сведения о средней численности работников за указанный период, а также об остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов по состоянию на 1 октября текущего года (п. 1 ст. 346.13 НК РФ). Ранее в НК РФ говорилось, что в заявлении требуется указывать только сведения о размере доходов, однако в форме заявления о переходе на УСН (форма N 26.2-1, утв. Приказом МНС России от 19.09.2002 N ВГ-3-22/495) графы для сведений о средней списочной численности работников и остаточной стоимости ОС и НМА были и до этого.

   Вероятно, что в случае, если у организации на эту дату средняя численность работников будет превышать 100 человек или же остаточная стоимость ОС и НМА будет выше 100 млн. руб., налоговые органы будут отказывать в переходе.

   Однако такие действия налоговых органов будут неправомерными. Для организаций, претендующих на переход на УСН, ограничение установлено лишь одно: по размеру дохода от реализации за 9 месяцев года, предшествующего переходу (п. 2 ст. 346.12 НК РФ). Ограничения, которые перечислены в п. 3 ст. 346.12 НК РФ, установлены только для лиц, уже применяющих УСН. Если непосредственно в период применения УСН у организации будет превышена численность работников или остаточная стоимость основных средств, тогда она действительно теряет право применять УСН с начала того периода, в котором допущено превышение. Однако, если у организации численность работников или остаточная стоимость ОС и НМА превышает установленный размер на 1 октября года, предшествующего переходу, это еще не свидетельствует о том, что на момент перехода (1 января) это ограничение также не будет соблюдаться. Поэтому, получив отказ в переходе на УСН по данным основаниям, организация сможет обжаловать его в судебном порядке. Имеется решение суда, подтверждающее данный подход (Постановление ФАС Поволжского округа от 12.07.2005 N А12-36913/04-С51).

   При применении УСН можно учитывать расходы на реконструкцию и модернизацию основных средств (..)

   Вносимые в ст. 346.16 НК РФ изменения разрешают налогоплательщикам, применяющим УСН, учитывать расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств. Расходы определяются с учетом положений п. 2 ст. 257 НК РФ (в котором приведены определения реконструкции, модернизации и иных указанных работ) (п. 4 ст. 346.16 НК РФ).

   Признаются данные расходы с момента ввода основного средства в эксплуатацию независимо от того, приобретено ли само основное средство после перехода на спецрежим или до такого перехода (пп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ). При этом имеется в виду ввод основного средства в эксплуатацию после окончания и оплаты соответствующих работ по реконструкции, модернизации и т.п. (Письмо Минфина РФ от 20.08.2007 N 03-11-04/2/205). В течение налогового периода (года) данные расходы распределяются по отчетным периодам равными долями (п. 3 ст. 346.16 НК РФ).

   В Письме Минфина РФ от 20.08.2007 N 03-11-04/2/205 отмечается также, что в случае необходимости государственной регистрации прав на достроенный (реконструированный, модернизированный) объект недвижимости необходимым условием признания данных расходов является подача документов на государственную регистрацию прав. Однако такое разъяснение напрямую не следует из положений НК РФ. Подача документов на государственную регистрацию является условием включения недвижимого имущества в амортизационную группу для целей налогообложения прибыли (п. 8 ст. 258 НК РФ). На расходы по реконструкции и модернизации основных средств при УСН это требование распространяться не может - в ст. 346.16 НК РФ нет соответствующей отсылки к ст. 258 НК РФ, а в пп. 3 п. 1 ст. 346.16 НК РФ говорится только о том, что данные затраты учитываются с момента ввода ОС в эксплуатацию. Поэтому признавать расходы по реконструкции (модернизации) недвижимого имущества можно после завершения работ по реконструкции (модернизации) и ввода его в эксплуатацию, не дожидаясь подачи документов на государственную регистрацию прав.

   Данные изменения вступают в силу с 1 января 2008 года, в то же время их действие распространяется на 2007 год (п. 2 ст. 3 Федерального закона от 17.05.2007 N 85-ФЗ). То есть при составлении в 2008 году налоговой декларации за 2007 год плательщики УСН смогут учесть данные расходы (Письмо Минфина РФ от 28.08.2007 N 03-11-04/2/205). В то же время Минфин России давал разъяснения, согласно которым организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, вправе были признавать расходы на реконструкцию (модернизацию) ОС и ранее (Письма Минфина России от 22.05.2007 N 03-11-04/2/134, от 20.10.2006 N 03-11-04/2/215).

   Расходы на приобретение прав на результаты интеллектуальной деятельности (..)

   В перечень расходов, признаваемых при применении УСН, законодатель включил новый пп. 2.1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, согласно которому должны учитываться:

   - расходы на приобретение исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для ЭВМ, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау);

   - расходы на приобретение прав пользования данными результатами интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора.

   В действительности это изменение не упорядочивает и не упрощает признание расходов на приобретение данных прав, а лишь порождает целый ряд вопросов. Дело в том, что практически все указанные расходы при применении УСН могли учитываться и ранее.

   Исключительные права на перечисленные выше результаты интеллектуальной деятельности - это нематериальные активы (п. 3 ст. 257 НК РФ), затраты на приобретение или создание которых при УСН признаются согласно пп. 2 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Также при применении УСН учитываются:

   - расходы на приобретение прав пользования программами для ЭВМ и базами данных, расходы на обновление программ и баз данных (пп. 19 п. 1 ст. 346.16 НК РФ);

   - периодические (текущие) платежи за пользование правами интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации (в частности, правами, возникающими из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности) (пп. 32 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

   Таким образом, из всех видов расходов, указанных в новом пп. 2.1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, не могли признаваться ранее лишь затраты на приобретение прав пользования результатами интеллектуальной деятельности, если оплата осуществлялась не периодическими, а разовым платежом.

   Расходы на приобретение нематериальных активов (НМА) признаются при УСН с момента принятия НМА на бухгалтерский учет с распределением затрат равными долями в течение налогового периода (пп. 2 п. 3 ст. 346.16 НК РФ). В то же время никаких особых условий для признания расходов на приобретение исключительных прав, указанных в пп. 2.1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, не установлено. Следовательно, они могут признаваться в полном размере сразу после их оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ). В ситуации, когда расходы на приобретение рассматриваемых прав могут признаваться по любому из этих оснований, должен применяться п. 7 ст. 3 НК РФ. В нем установлено, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности налогового законодательства должны толковаться в пользу налогоплательщика. Следовательно, с 1 января 2008 г. при приобретении исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для ЭВМ, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау) налогоплательщик вправе единовременно включить в расходы всю сумму затрат после оплаты.

   Иной спорный и сложный вопрос, который связан с внесенными поправками, заключается в следующем. До 1 января 2008 г. при применении УСН затраты на приобретение исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности рассматривались как расходы на приобретение нематериальных активов. После 1 января 2008 г. данные затраты, согласно пп. 2.1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, - это отдельный, самостоятельный вид расходов, притом признаваемый единовременно. Могут ли налогоплательщики, применяющие УСН и продолжающие по состоянию на 1 января 2008 г. учитывать расходы по нематериальным активам, приобретенным до перехода на "упрощенку", единовременно списать оставшуюся непризнанной часть стоимости НМА в расходы? Могут ли организации, переходящие с 1 января 2008 г. с общего режима налогообложения на УСН, единовременно включить в расходы остаточную стоимость НМА?

   Можно предположить, что позиция налоговых органов и Минфина России по этому вопросу будет отрицательной. При этом возможен следующий аргумент: порядок признания расходов на приобретение исключительных прав, который будет действовать с 1 января 2008 г., не может применяться к исключительным правам, приобретенным до указанной даты. В то же время, поскольку рассматриваемый Закон не устанавливает никаких переходных положений, а те переходные положения, которые предусмотрены в ст. 346.25 НК РФ (применяемые при переходе с ОРН на УСН), также не дают никакого ответа на данный вопрос, возможен и иной подход. Поскольку в НК РФ с 1 января 2008 г. расходы на приобретение исключительных прав рассматриваются как отдельный вид расходов, налогоплательщики вправе перестать учитывать стоимость НМА по правилам п. 3 ст. 346.16 НК РФ и включить оставшуюся непризнанной часть стоимости имущественных прав в состав расходов. Однако это повлечет за собой споры с налоговыми органами и необходимость отстаивать свою точку зрения в судебном порядке. При применении УСН также будут признаваться расходы на патентование, на оплату правовых услуг по получению правовой охраны результатов интеллектуальной деятельности, включая средства индивидуализации (пп. 2.2 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

   Расходы на НИОКР (..)

   При применении УСН организации и индивидуальные предприниматели смогут признавать расходы на НИОКР (пп. 2.3 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Состав данных расходов такой же, какой предусмотрен для целей налогообложения прибыли в п. 1 ст. 262 НК РФ.

   Следовательно, налогоплательщики, применяющие УСН, вправе будут признавать:

   - расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности, расходы на изобретательство;

   - расходы на формирование Российского фонда технологического развития, а также иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования НИОКР, зарегистрированных в порядке, который предусмотрен Федеральным законом от 23.08.1996 N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике".

   Из анализа нового пп. 2.3 п. 1 ст. 346.16 НК РФ следует, что:

   а) расходы на НИОКР, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в том числе расходы на изобретательство, при применении УСН признаются в общем порядке, т.е. после оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ). При общем режиме налогообложения данные расходы признаются только после завершения исследований (или их отдельных этапов) равномерно в течение одного года. Однако при УСН это правило действовать не будет, поскольку требование о необходимости завершения исследований (этапов исследований), равно как и требование о равномерности признания расходов в течение одного года, закреплено в п. 2 ст. 262 НК РФ. Между тем пп. 2.3 п. 1 ст. 346.16 НК РФ отсылки к этой норме не содержит, а указывает лишь на п. 1 ст. 262 НК РФ, где приведен только состав затрат, признаваемых как расходы на НИОКР;

   б) расходы на формирование Российского фонда технологического развития, а также иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования НИОКР при применении УСН могут признаваться полностью, т.е. в размере фактических затрат. При общем режиме налогообложения данные расходы нормируются (не более 0,5 процента доходов налогоплательщика, а с 1 января 2008 г., как указано выше, не более 1,5 процента). В то же время этот норматив установлен в п. 3 ст. 262 НК РФ, и поэтому он также не может применяться для целей УСН, поскольку в пп. 2.3 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, как уже говорилось, содержится отсылка лишь на п. 1 ст. 262 НК РФ.

   Переходные положения

   Значительная часть договоров на выполнение НИОКР предусматривает выполнение работ в течение достаточно длительного времени, а также поэтапную их оплату. Поэтому в рассматриваемом случае особенно важны переходные положения, однако в Федеральном законе от 19.07.2007 N 195-ФЗ, вносящем данные изменения, они не установлены. Момент признания расходов на НИОКР при УСН - это момент их оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Поэтому по договорам, которые заключены и начали выполняться до 1 января 2008 г., суммы оплаты, произведенные до этой даты, не учитываются как расходы. А затраты, понесенные после 1 января 2008 г., признаются расходом и уменьшают налоговую базу.

   Расходы на хранение, обслуживание и транспортировку товаров признаются по мере фактической оплаты этих расходов (..)

   Прежняя редакция пп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ устанавливала, что расходы, связанные с реализацией приобретенных товаров, в том числе расходы на хранение, обслуживание и транспортировку, налогоплательщик может признавать при реализации данных товаров. Но при этом в пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ было указано, что расходы, непосредственно связанные с реализацией приобретенных товаров, в том числе расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке, учитываются по мере их фактической оплаты.

   Теперь это противоречие устранено. Новая редакция пп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ не содержит указания на момент признания указанных затрат, а лишь устанавливает, что налогоплательщик может учесть расходы, связанные с приобретением и реализацией товаров, в том числе расходы по хранению, транспортировке и обслуживанию. Таким образом, организации и индивидуальные предприниматели могут признавать указанные расходы на приобретенные товары по мере их фактической оплаты, не дожидаясь реализации самих товаров.

   Переходные положения

   Изменения, вносимые в ст. 346.16 Кодекса, вступают в силу с 1 января 2008 года, однако их действие распространяется на 2007 год (п. 2 ст. 3 Федерального закона от 17.05.2007 N 85-ФЗ). Следовательно, расходы по хранению, обслуживанию, доставке товаров, понесенные после 1 января 2007 года, можно будет учесть в составе расходов независимо от даты реализации товаров при заполнении в 2008 году налоговой декларации по единому налогу за 2007 год.

   Сумма единого налога расходом не признается (..)

   Федеральный закон от 17.05.2007 N 85-ФЗ поставил точку в споре о возможности учесть в расходах суммы уплаченного единого налога. Ранее пп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ разрешал признавать как расходы все налоги и сборы, уплаченные в соответствии с законодательством РФ.

   Финансовое ведомство ранее не раз указывало, что единый налог в расходах не учитывается (см. Письма Минфина РФ от 19.12.2006 N 03-11-04/2/281, от 29.04.2005 N 03-03-02-04/1/104). Такую же точку зрения заняли и некоторые суды (см. Постановления ФАС Северо-Западного округа от 19.09.2006 N А21-6217/2005, от 29.06.2006 N А21-7688/2005, от 27.06.2006 N А21-6218/2005, от 22.05.2005 N А21-7689/2005, Постановление ФАС Дальневосточного округа от 26.06.2006 N Ф03-А51/06-2/2167, Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.01.2007 N А19-14377/06-40-Ф02-7162/06-С1, от 13.12.2005 N А78-2962/05-Ф02-6280/05-С1).

   В то же время в судебной практике существовала и противоположная точка зрения - единый налог в расходах учесть можно (см. Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 07.09.2006 N Ф04-5795/2006(26193-А03-32), от 07.09.2006 N Ф04-5793/2006(26195-А03-32), Постановление ФАС Поволжского округа от 17.05.2006 N А65-28896/2005-СА2-8, Постановление ФАС Московского округа от 18.08.2005 N КА-А40/7678-05).

   В новой редакции пп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ прямо предусмотрено, что к расходам относятся все виды налогов и сборов, уплаченные в соответствии с законодательством РФ, за исключением суммы единого налога. Таким образом, спор закончился не в пользу налогоплательщиков.

   Новые виды признаваемых расходов: обслуживание ККТ, вывоз мусора (..)

   В перечень расходов, которые признаются при применении УСН, включены расходы на обслуживание контрольно-кассовой техники (пп. 35 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Ранее напрямую такой вид расходов не был предусмотрен, однако налоговые органы предлагали расходы на техническое обслуживание контрольно-кассовой техники учитывать в качестве материальных (см. Письмо ФНС России от 24.02.2005 N 22-1-11/247@).

   При применении упрощенной системы налогообложения будут признаваться также расходы по вывозу твердых бытовых отходов (пп. 36 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Поскольку до 2008 года данные расходы в п. 1 ст. 346.16 НК РФ указаны не были, Минфин России и налоговые органы не разрешали налогоплательщикам их учитывать (см. Письма Минфина РФ от 10.01.2006 N 03-11-04/2/1, от 16.08.2005 N 03-11-04/2/49, Письмо ФНС России от 24.02.2005 N 22-1-11/247@). Суды в этой ситуации занимали противоположную позицию, указывая в своих решениях, что затраты по вывозу твердых бытовых отходов могут учитываться как материальные расходы (см. Постановления ФАС Уральского округа от 11.01.2007 N Ф09-11283/06-С3, ФАС Поволжского округа от 17.10.2006 N А65-2926/2006-СА2-9, от 29.03.2006 N А65-25615/05-СА2-9, ФАС Северо-Западного округа от 29.07.2005 N А56-23975/04). С внесением изменений спор разрешен в пользу налогоплательщиков.

   Данные изменения вступают в силу с 1 января 2008 года, в то же время их действие распространяется на 2007 год (п. 2 ст. 3 Федерального закона от 17.05.2007 N 85-ФЗ). То есть при составлении в 2008 году налоговой декларации за 2007 год плательщики УСН смогут учесть данные расходы (п. 3 Письма Минфина РФ от 14.08.2007 N 03-11-02/230).

   Налогоплательщики, применяющие УСН, могут учитывать расходы на все виды обязательного страхования имущества (..)

   Изменения, вносимые в пп. 7 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, были направлены на то, чтобы разрешить налогоплательщикам признавать как расходы затраты на все виды обязательного страхования. Ранее согласно данному подпункту при УСН учитывались расходы на обязательное страхование только работников и имущества. Такая формулировка не давала возможности учесть расходы на страхование гражданской ответственности (см. Письмо ФНС РФ от 09.10.2006 N 02-6-09/151).

   К сожалению, вносимые поправки никак данный вопрос не решают. Согласно новой редакции пп. 7 п. 1 ст. 346.16 Кодекса при УСН признаются "расходы на все виды обязательного страхования работников и имущества", что абсолютно эквивалентно прежней формулировке. Добавив упоминание о "всех видах обязательного страхования", законодатель забыл удалить из нормы слова "работников и имущества". Поэтому и после 2008 года признание расходов на страхование гражданской ответственности будет вызывать у организаций и предпринимателей, применяющих УСН, сложности. Имеются судебные решения, подтверждающие право налогоплательщика учесть данные расходы (Постановление ФАС Поволжского округа от 19.09.2006 N А12-23912/05-С3).

   В то же время наиболее распространенный вид страхования гражданской ответственности - это автогражданское страхование, ОСАГО. Согласно разъяснениям Минфина России расходы на ОСАГО можно учитывать в качестве материальных (см. Письмо 02.02.2005 N 03-03-02-05/7). Следуя этим разъяснениям, организации и предприниматели, применяющие УСН, могут признавать данные расходы как до 2008 года, так и в последующем.

   Расходы на приобретение сырья и материалов по-прежнему признаются после их фактической оплаты и списания в производство (..)

   Еще одни поправки в гл. 26.2 НК РФ, в итоге ничего не изменившие, связаны с моментом признания расходов на приобретение сырья и материалов. Согласно действующему порядку (пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ) данные расходы учитываются при соблюдении двух условий: сырье и материалы должны быть оплачены и списаны в производство. Изначально изменения в пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ были направлены на то, чтобы расходы учитывались сразу же в момент их оплаты. В первое предложение данного подпункта, в котором говорится, что материальные расходы признаются по мере оплаты, внесено дополнение: затраты на приобретение сырья и материалов учитываются в таком же порядке. Но при этом третье предложение пп. 1 п. 2 ст. 346.17 Кодекса осталось нетронутым, а в нем прямо говорится, что расходы по приобретению сырья и материалов учитываются по мере списания сырья и материалов в производство. Поэтому в итоге получилось так, что законодатель лишь уточнил: оплата сырья и материалов - лишь одно из двух необходимых условий для признания данных расходов. Вторым условием по-прежнему является списание сырья и материалов в производство.

   Минфин России сначала указывал, что изменения в НК РФ разрешают учитывать расходы на приобретение сырья и материалов по мере их оплаты (Письмо от 05.06.2007 N 03-11-04/2/159). Однако впоследствии финансовое ведомство признало, что согласно действующему порядку, для того чтобы учесть рассматриваемые расходы, необходима и их оплата, и списание сырья (материалов) в производство и что поправками в НК РФ этот порядок не изменен (Письма от 21.09.2007 N 03-11-04/2/233, от 01.08.2007 N 03-11-04/2/195).

   При частичной оплате основных средств расходы можно признавать по мере их оплаты (..)

   Расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, их достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение, а также расходы на приобретение (создание) нематериальных активов отражаются в последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм (пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

   Тем самым решена проблема с признанием расходов при частичной оплате основных средств: ранее Минфин России указывал, что затраты на приобретение основных средств с рассрочкой платежа можно признавать только в том периоде, когда такие ОС будут оплачены полностью (Письма от 25.05.2007 N 03-11-04/2/140, от 04.04.2007 N 03-11-04/2/89, от 03.04.2007 N 03-11-04/2/85).

   При возврате авансов уменьшаются доходы того периода, когда произведен возврат (..)

   Если налогоплательщик-продавец, применяющий УСН, возвращает покупателям ранее полученную предоплату, то на сумму возврата должны быть уменьшены доходы того налогового (отчетного) периода, в котором произведен возврат (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Подавать уточненную декларацию за предыдущий период в таком случае не требуется. Ранее в данной ситуации финансовое ведомство требовало уточнять налоговую базу за тот период, в котором предоплата была получена продавцом (Письма Минфина РФ от 11.04.2007 N 03-11-04/2/98, от 09.04.2007 N 03-11-04/2/96).

   Участники договора простого товарищества, ведущие общий учет операций, должны уплачивать НДС по операциям товарищества (..)

   Организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, не признаются плательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением "ввозного" НДС, а также налога, уплачиваемого в качестве налогового агента (п. п. 2, 3, 5 ст. 346.11 НК РФ).

   С 1 января 2008 года данные лица должны также уплачивать НДС в соответствии со ст. 174.1 НК РФ. Если организация или индивидуальный предприниматель, применяющие УСН, ведут общий учет операций товарищества в целях налогообложения, они должны уплачивать налог в отношении операций товарищества, а также вправе принимать к вычету "входной" НДС по товарам, работам, услугам, приобретаемым в соответствии с договором простого товарищества.

   Ранее Минфин РФ в своих разъяснениях также настаивал на уплате НДС налогоплательщиками-"упрощенцами", осуществляющими ведение общих дел по договору простого товарищества (Письма от 22.12.2006 N 03-11-05/282, от 21.02.2006 N 03-11-04/2/49).

   Кроме того, должны уплачивать НДС перешедшие на "упрощенку" доверительные управляющие. Налог уплачивается (а "входной" НДС принимается к вычету) при осуществлении ими операций в соответствии с договором доверительного управления имуществом.

   Иностранные организации не вправе применять упрощенную систему налогообложения (..)

   Не вправе применять УСН все иностранные организации (ранее - только те, которые имели на территории РФ филиалы, представительства и иные обособленные подразделения) (пп. 18 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).

   Значение данного изменения заключается в следующем. Иностранные организации, имеющие на территории России недвижимое имущество, признаются плательщиками налога на имущество организаций, даже если у них отсутствует постоянное представительство в РФ (п. 1 ст. 373 НК РФ). Такие иностранные организации могли подать заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения и уплачивать вместо налога на имущество организаций единый налог. С 2008 года эта возможность для минимизации налогообложения исчезла.

   Изменения в порядке применения УСН на основе патента (..)

   Поправки, внесенные в ст. 346.25.1 НК РФ, затронули порядок применения индивидуальными предпринимателями УСН на основе патента.

   Прежде всего, уточнен перечень видов предпринимательской деятельности, по которым возможно применение "патентной" УСН (п. 2 ст. 346.25.1 НК РФ). Данный перечень, по сути, остался тем же самым, но приведен в соответствие с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности (ОКВЭД).

   Изменения, касающиеся непосредственно порядка применения УСН на основе патента, заключаются в следующем. Во-первых, переход с УСН на основе патента на "обычную" УСН и обратно может осуществляться только по истечении периода, на который выдан патент (п. 3 ст. 346.25.1 НК РФ).

   Во-вторых, индивидуальный предприниматель, утративший право применять УСН на основе патента (например, вследствие привлечения наемных работников) и вернувшийся на иной режим налогообложения, вправе вновь начать работать по патенту лишь спустя три года с момента утраты права применения "патентной" УСН (п. 9 ст. 346.25.1 НК РФ). Об утрате данного права предприниматель обязан сообщить в налоговый орган в течение 15 календарных дней с начала применения иного режима налогообложения.

   В-третьих, уточнено, что выданный индивидуальному предпринимателю патент действует только на территории того субъекта РФ, в котором он выдан (п. 5 ст. 346.25.1 НК РФ). В то же время налогоплательщик, уже имеющий патент, может подать заявление на получение патента на территории другого субъекта РФ.

   В-четвертых, уточняются периоды, на которые может выдаваться патент: квартал, шесть месяцев, девять месяцев, календарный год (абз. 3 п. 4 ст. 346.25.1 НК РФ). Минфин России обращает внимание на то, что указанные периоды должны быть внутри календарного года. Период, на который выдается патент, не может переходить на следующий календарный год (Письмо от 14.08.2007 N 03-11-02/230). Иными словами, индивидуальный предприниматель перед началом IV квартала не вправе потребовать выдачи ему патента на следующие 12 месяцев.

   В-пятых, размер потенциально возможного к получению годового дохода (исходя из которого определяется стоимость патента), если он не был изменен законом субъекта РФ с предыдущего календарного года, будет индексироваться на коэффициент-дефлятор, установленный для общего порядка применения УСН (п. 7 ст. 346.25.1 НК РФ).

   В-шестых, при оплате индивидуальным предпринимателем оставшейся части стоимости патента он вправе уменьшить ее на сумму страховых взносов в Пенсионный фонд РФ (п. 10 ст. 346.25.1 НК РФ). Максимальный размер такого уменьшения не установлен (напомним, что при применении "обычной" УСН с объектом налогообложения "доходы" сумма налога уменьшается на страховые взносы не более чем на 50 процентов). Следовательно, оставшуюся часть стоимости патента (2/3 от его общей стоимости) можно уменьшить страховыми взносами полностью.

   И, наконец, в-седьмых, установлено, что предприниматели, применяющие УСН на основе патента, не должны представлять налоговую декларацию (п. 11 ст. 346.25.1 НК РФ), однако должны вести книгу учета доходов и расходов (п. 12 ст. 346.25.1 НК РФ). Ранее такие разъяснения давал Минфин России в Письме от 09.02.2006 N 03-11-02/34. А в Письме от 14.08.2007 N 03-11-02/230 говорится, что в книге учета доходов и расходов отражать расходы необязательно.

   Переходные положения при смене объекта налогообложения (..)

   Если налогоплательщик, применяющий УСН, меняет объект налогообложения с "доходы" на "доходы минус расходы", то расходы, относящиеся к налоговым периодам, в которых применялся объект "доходы", при исчислении налоговой базы не учитываются (п. 4 ст. 346.17 НК РФ).

<<- .. ->>

   Документы, упоминаемые в текущем обзоре - Основных изменений налогового законодательства с 2008 года, можно скачать, кликнув на выделенную часть текста (скачать).

   Инструкция по разархивации находится здесь.

Обсудить в форуме.

(По материалам аналитических обзоров, подготовленного компанией Консультант Плюс )

Оглавление | 1 | 2 | 3 | 4 | 5