Отвечает Селянина Е. Н.
(Об авторе ...)

   Если очень коротко, то суть ответа заключается в следующем.

1. 5% «барьер» для Вас не подходит, т.к. в этом случае речь идет о необлагаемых и облагаемых операциях, у Вас вся реализации облагается налогом, только по разным ставкам.

2. 10% НДС по сравнению с 18% не является льготой, которую можно применять или не применять. Это установленная законодательно ставка налога для определенных видов товаров.

Счета-фактуры на такие товары с 18% ставкой будут считаться оформленными не по правилам 914 Постановления, что влечет крайне негативные санкции (грубое нарушение по ст.120).

3. Раздельный учет законодательно предусмотрен для облагаемых и необлагаемых операций, других правил не установлено. Раздельный учет необходим для правильного применения вычетов по НДС.

И что же? Из-за мизерных сумм вести работу, которая по трудоемкости и соответственно по себестоимости значительно превышает суммы НДС по товарам?

Решение за Вами. Если Вы считаете, что ведение раздельного учета нецелесообразно, то счета- фактуры выставлять с 10% НДС- это бесспорно, разницу в 8% доплачивать за счет собственных средств.

62 – 90
90 – 68 10% НДС
91 - 68 8% НДС

При этом в налоговом учете 99 – 68 ПНО (20% от 8% НДС).

Данный вариант предлагается как наиболее «безопасный», т.к. соблюдаются правила и 914 Постановления, и счета –фактуры оформляются с 10%.

Единственно, что нужно – это закрепить данный метод в учетной политике, а лучше в ином распорядительном документе (отдельное утвержденное приложение к учетной политике, распоряжение руководителя, т.к. Вы затрагиваете средства собственников организации).

Далее привожу подробный ответ с обоснованием.

1. Ваша ситуация отличается от той, когда раздельный учет ведется в отношении НДС по облагаемым и не облагаемым НДС операциям. В данном случае все операции налогооблагаемые, только ставки по ним разные. Поэтому порядок ведения раздельного учета, прописанный в п. 4 ст. 170 НК РФ, здесь неприменим. Иными словами, не применяется положение о том, что налогоплательщик имеет право не применять положения пункта4 статьи 170 НК РФ к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство.

2. При реализации товара, подлежащего налогообложению по ставке 10%, в случае указания в счете-фактуре налоговой ставки, не соответствующей размеру действующей налоговой ставки, установленной пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ, данный счет-фактура является не соответствующим требованиям пп. 10 п. 5 ст. 169 НК РФ (и, соответственно, сумма налога, отраженная в графе 8 счета-фактуры, также является не соответствующей требованиям пп. 11 п. 5 ст. 169 НК РФ) и подлежит исправлению в соответствии с порядком, определенным п. 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914. Основание. В системе Консультант Плюс : "Официальные материалы для бухгалтера. Комментарии и консультации", 2008, N 10.

Конституционный Суд РФ в 2007 г. подтвердил, что налогоплательщик не может произвольно применять налоговую ставку по НДС (изменить ее размер в большую или меньшую сторону) или отказаться от ее применения (Определение КС РФ от 15.05.2007 N 372-О-П). Аналогичная позиция выражена и в Письме ФНС России от 02.06.2005 N 03-4-03/925/28 .

Данное нарушение может повлечь ответственность, предусмотренную ст. 120 НК РФ.

3. Организация, которая не предъявила налог покупателю, уплачивает НДС за счет собственных средств. Согласно п. 1 ст. 168 НК РФ продавец должен предъявить сумму налога покупателю. Но что делать, если сумма налога не была предъявлена, НК РФ не указывает.

Есть судебные решения, согласно которым организация должна уплатить налог в бюджет за счет собственных средств. Постановление ФАС Московского округа от 01.09.2008 N КА-А40/8156-08 по делу N А40-67789/07-14-371 Суд указал, что налогоплательщики, не предъявившие налог к оплате покупателю, должны исчислить НДС сверх цены договора. При этом суд со ссылкой на Определение Конституционного Суда РФ от 12.05.2005 N 167-О отметил, что налог уплачивается за счет собственных средств налогоплательщика.

Аналогичные выводы содержит:

- Постановление ФАС Московского округа от 04.09.2008 N КА-А40/8324-08 по делу N А40-67810/07-112-392

- Постановление ФАС Московского округа от 07.08.2008 N КА-А40/7271-08 по делу N А40-67791/07-33-406

(В приведенных выше документах не совсем Ваш случай, тем не менее, считаю, что данное обоснование можно применить и к Вашему случаю).

4. Согласно письму МФ РФ от 9 ноября 2006 г. N 03-04-08/229 в случае реализации российским налогоплательщиком товаров, облагаемых налогом на добавленную стоимость как по ставкам 10 (18) процентов, так и по ставке 0 процентов, в целях соблюдения норм Кодекса налогоплательщик должен вести раздельный учет сумм этого налога по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым при осуществлении операций по реализации товаров. Данное требование обусловлено различным порядком применения налоговых вычетов при осуществлении указанных операций. При этом в соответствии с п. 10 ст. 165 Кодекса порядок определения суммы налога на добавленную стоимость, относящейся к товарам (работам, услугам), приобретенным для производства и (или) реализации товаров, облагаемых по нулевой ставке, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Существует мнение экспертов, что дальнейшее деление в разрезе применяемых ставок (10 и 18%) является довольно громоздким, да и в этом нет необходимости. Вычет предъявленного НДС осуществляется из общей суммы налога (п. 1 ст. 171 НК РФ) и не зависит от применения ставки.

Если организация не ведет раздельный учет "входного" НДС по облагаемым и необлагаемым операциям, то всю сумму данного налога по затратам, которые нельзя отнести к конкретному виду деятельности, она должна списать на расходы (без уменьшения на эту сумму налогооблагаемой прибыли). Данное требование изложено в п. 4 ст. 170 НК РФ и продублировано в Письме Минфина России от 11.01.2007 N 03-07-15/02. В нем говорится, что при отсутствии раздельного учета суммы налога, принятые к вычету по товарам (работам, услугам), относящимся к общехозяйственным расходам, подлежат восстановлению. Данное утверждение не распространяется на суммы налога, предъявленные по товарам (работам, услугам), используемым исключительно для облагаемых операций. Эти суммы принимаются к вычету по правилам ст. 172 НК РФ независимо от ведения налогоплательщиком раздельного учета НДС.