Отвечает Селянина Е. Н.
(Об авторе ...)

   Решение вопроса об отражении транспортных расходов, оплачиваемых покупателем "сверх» цены товара, т.е. когда транспортные расходы не входят в продажную цену товаров, может быть осуществлено одним из следующих способов.

   Первое.

   Включение транспортных расходов в стоимость реализуемых товаров.

   Второе.

   Оформление взаимоотношений по транспортировке товаров на основе посреднических договоров, т.е. Вы как поставщик оказываете посреднические услуги покупателю по доставке товаров.

   При этом основной договор поставки не содержит условий, обязанностей и ответственности сторон по доставке товаров.

   В первом случае транспортная организация оформляет документы - счета, накладные, акты, счета-фактуры и т.п. на Ваше имя, т.е. на имя поставщика. Поставщик оплачивает транспортные расходы.

   Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретаемым для операций, облагаемых НДС. Право на применение налогового вычета возникает у того, кому предъявлена сумма НДС по документам.

   В рассматриваемом случае счет-фактура выставлена на имя поставщика, и поставщик принимает к вычету НДС в полной сумме, указанной в счете-фактуре.

   Рассмотрим данную ситуацию на конкретном примере.

   Торговая организация приобрела товар стоимостью 60 000 руб. (в том числе НДС 9153 руб.). Данный товар организация реализует покупателю. Договорная стоимость реализуемого товара составляет 84 000 руб. (в том числе НДС 12 814 руб.). Затраты на доставку товара транспортной организацией составили 2360руб. (в том числе НДС 360руб.)

   Товары, являющиеся частью материально-производственных запасов, приобретенные или полученные от других юридических или физических лиц и предназначенные для продажи, принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которой при приобретении за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ), п. п. 2, 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н.

   В рассматриваемой ситуации организация реализует приобретенный товар, оплачивая расходы по доставке товара покупателю.

   Транспортные расходы относятся к фактическим затратам на приобретение товара, если доставка осуществляется на склад организации (п. 6 ПБУ 5/01). Следовательно, в данном случае транспортные расходы могут быть квалифицированы как расходы, связанные с реализацией, а не с приобретением товара.

   Расходы по доставке товара до склада покупателя являются расходами по обычным видам деятельности (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

   В рассматриваемой ситуации цена, которую покупатель обязан уплатить состоит из стоимости самого товара и стоимости его доставки. Поэтому выручка от продажи товара (после его доставки покупателю) должна быть отражена в учете организации в полной сумме с учетом стоимости доставки товара, выполненной транспортной компанией. В бухгалтерском учете выручка отражается по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка".

   Пунктом 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, установлено, что расходы, связанные с приобретением и продажей товаров, являются расходами по обычным видам деятельности.

   В бухгалтерском учете торговых организаций расходы на доставку товаров учитываются на счете 44 "Расходы на продажу". При признании этих расходов в бухгалтерском учете делается запись по дебету счета 44 и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Указанные расходы в отчетном месяце формируют себестоимость продаж, что отражается в учете по дебету счета 90, субсчет 90-2, и кредиту счета 44 (п.9 ПБУ 10/99).

   Сумма НДС по услугам доставки, отражается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям".

   При перечислении денежных средств в оплату услуг транспортной компании производится запись по дебету счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и кредиту счета 51 "Расчетные счета".

   Сумма НДС, уплаченная транспортной компании за услуги по доставке товара, может быть принята организацией к вычету из общей суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, согласно пп.1 п.2 ст.171 и п.1 ст.172 Налогового кодекса РФ на основании счета - фактуры, выставленного транспортной компанией в адрес Вашей организации, и документов, подтверждающих уплату НДС, после принятия к учету соответствующих услуг. Эта операция отражается в учете по кредиту счета 19 в корреспонденции с дебетом счета 68.

   Начисление НДС с выручки от реализации товара производится в учете по дебету счета 90, субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость", в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам".

   При получении денежных средств от покупателя в учете делается запись по дебету счета 51 и кредиту счета 62. Для целей налогообложения прибыли выручка от реализации товара (без учета НДС) признается доходом от реализации (п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 248 НК РФ). Дата получения дохода от реализации определяется в порядке, установленном п. 3 ст. 271 НК РФ.

   При реализации покупных товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от реализации товаров на стоимость приобретения данных товаров, определяемую в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения, а также на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией. При реализации покупных товаров расходы, связанные с их покупкой и реализацией, формируются с учетом положений ст. 320 НК РФ (пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ).

   В рассматриваемой ситуации организация реализует приобретенный товар с учетом расходов по его доставке покупателю. В этом случае на основании норм ст. 320 НК РФ транспортные расходы являются косвенными расходами и уменьшают доходы от реализации товара текущего месяца в полном объеме. Поскольку порядок признания суммы транспортных расходов, полученной от покупателя, в бухгалтерском и налоговом учете не приводит к разнице между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, считаем, что организация вправе не отражать разницы, учитываемые в порядке, установленном Положением по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденным Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н.

   Основание - Письмо УМНС России по г. Москве от 08.04.2004 N 26-12/24073, консультация советника налоговой службы РФ III ранга Г.Ч. Парфеновой от 28.05.2004.

   Вывод.

   Фактически продавец товаров не оказывает покупателю услуг по транспортировке товаров и не может выставить "свою" счет-фактуру на оказание транспортных услуг. Об этом свидетельствуют и перевозочные документы. Даже если продавец укажет в накладной и счете-фактуре стоимость услуг по транспортировке товаров и передаст покупателю копию товарно-транспортной накладной, у покупателя нет оснований принять НДС по транспортным расходам к вычету, т.к. право на применение налогового вычета возникает у того, кому предъявлена сумма НДС по первичным документам.

   Кроме того, согласно письму МФ РФ от 19марта 2007г.№03-03-06/1/157 наличие товарно-транспортной накладной по форме N 1-Т, подтверждающей факт совершения хозяйственной операции и затраты по перевозке, является обязательным как для отправителя груза, так и для его получателя.

   Ввиду отсутствия товарно-транспортной накладной по форме N 1-Т организация не вправе учитывать затраты по перевозке грузов в целях налогообложения прибыли, так как не выполняется критерий документальной подтвержденности расходов, установленный п. 1 ст. 252 НК РФ.

   Таким образом, в первом рассматриваемом варианте сумму транспортных расходов можно включить в стоимость реализуемых товаров. Тогда стоимость транспортировки не следует выделять отдельной строкой в накладной и счете-фактуре. То есть покупателю будет предъявлена к уплате сумма НДС, начисленная на стоимость товаров, в которую включена сумма затрат по их транспортировке до склада покупателя. Эту сумму налога покупатель может принять к вычету в общем порядке.

   Второй вариант.

   Чтобы покупатель смог учесть "входной" НДС по транспортным расходам, которые он возмещает "сверх" цены товара, необходимо правильно оформить взаимоотношения между продавцом и покупателем в части транспортных расходов. Поставщик и покупатель могут оформить взаимоотношения по транспортировке товаров через агентский договор.

   Тогда поставщик товаров выступает посредником между транспортной организацией и покупателем. Счет-фактуру по услугам на транспортировку товаров транспортная организация оформляет либо непосредственно на имя покупателя, либо на имя посредника - в данном случае поставщика товаров, то есть, в зависимости от условий агентского договора. В последнем случае поставщик товаров (агент) праве перевыставить покупателю (принципалу) счет-фактуру, полученный от транспортной организации. У покупателя появляется право на применение налогового вычета по транспортным услугам, приобретенным в рамках выполнения агентского договора с поставщиком товаров. Покупатель также может принять к вычету НДС по посредническим услугам, оказанным поставщиком при организации доставки товаров.